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LA NOTIFICA DELLA CARTELLA DI PAGAMENTO AL CONTRIBUENTE ITALIANO ISCRITTO ALL'AIRE

09/02/2022

Con specifico riguardo al tema della ricezione degli atti tributari (cartelle di pagamento, avvisi di accertamento, ecc), il trasferimento - da parte di un cittadino italiano - della propria residenza all’estero è una procedura che non consente di rimanere indenni dagli effetti connessi, appunto, alla notificazione di tali tipologie di provvedimenti.

La nostra legislazione nazionale contiene infatti espresse disposizioni volte a disciplinare la procedura di notificazione degli atti tributari anche nei confronti di quei soggetti che per vari motivi si siano allontanati dal territorio dello Stato.

Per lungo tempo si è ritenuto che la disciplina interna non garantisse ai contribuenti italiani iscritti all’A.I.R.E. il diritto di acquisire effettiva conoscenza dei provvedimenti tributari a loro destinati, dando luogo di fatto ad una ingiustificata disparità di trattamento rispetto ai residenti in Italia.

A tale problematico aspetto sembra ormai aver posto rimedio la Corte costituzionale con la pronuncia n. 366/2007, i cui principi sono stati ribaditi con forza, in più occasioni, dalla giurisprudenza di legittimità.

LA CORRETTA PROCEDURA DI NOTIFICAZIONE

La regolamentazione della procedura di notificazione degli atti tributari a persone residenti all’estero la si rinviene nel D.P.R. n. 600/1973, Titolo VI, e, in particolare, dal combinato disposto di cui al citato decreto, artt. 58 e 60.

In base a quanto previsto dall’art. 58, primo comma, D.P.R. n. 600/1973: “agli effetti dell’applicazione delle imposte sui redditi ogni soggetto si intende domiciliato in un comune dello Stato (…)”.

Il primo comma, lett. c) del successivo articolo 60 D.P.R. n. 600/1973 sancisce che “salvo il caso di consegna dell’atto o dell’avviso in mani proprie, la notificazione deve essere fatta nel domicilio fiscale del destinatario”.

Nel caso in cui nel Comune ove debba eseguirsi la notificazione non vi sia abitazione, ufficio o azienda del contribuente, l’avviso del deposito prescritto dall’art. 140 c.p.c., in busta chiusa e sigillata, si affigge nell’albo del Comune, e la notificazione, ai fini della decorrenza del termine per ricorrere, si ha per eseguita nell’ottavo giorno successivo a quello di affissione (art. 60, comma primo, lettera e) D.P.R. n. 600/1973).

Infine, in base a quanto statuito dall’art. 60, primo comma, lett. f), “le disposizioni contenute negli articoli 142, 143, 146, 150 e 151 del codice di procedura civile non si applicano”.

Nello specifico, secondo quanto disposto dall’art. 142 c.p.c., “salvo quanto disposto nel secondo comma, se il destinatario non ha residenza, dimora o domicilio nello Stato e non vi ha eletto domicilio o costituito un procuratore a norma dell’articolo 77, l’atto é notificato mediante spedizione al destinatario per mezzo della posta con raccomandata e mediante consegna di altra copia al pubblico ministero che ne cura la trasmissione al Ministero degli affari esteri per la consegna alla persona alla quale è diretta”.

Di analogo tenore sono le disposizioni che disciplinano la notifica di atti da parte dell’Agente di riscossione.

L’art. 26 del D.P.R. n. 602/1973, ultimo comma, prevede infatti che: “per quanto non é regolato dal presente articolo si applicano le disposizioni dell’articolo 60” del D.P.R. n. 600/1973, rendendo così applicabili nell’ipotesi della notificazione di atti tributari da parte dell’Agente della riscossione al contribuente residente all’estero, le citate lett. c) ed e) del primo comma del richiamato art. 60.

A tal proposito occorre rilevare che la Corte costituzionale con sentenza n. 366 del 7 novembre 2007 ha dichiarato l’illegittimità costituzionale del combinato disposto dei citati artt. 58, primo e secondo comma, secondo periodo, e 60, primo comma, lett. c), e,) f), e dell’art. 26, ultimo comma, D.P.R. n. 602/1973, nella parte in si prevede che le disposizioni contenute nell’art. 142 c.p.c. non si applicano nel caso di notificazione al cittadino italiano avente all’estero una residenza conoscibile dall’Amministrazione finanziaria in base all’iscrizione all’A.I.R.E.

Fino al 2006, le suddette disposizioni si limitavano ad attribuire al contribuente trasferitosi all’estero, la facoltà di eleggere domicilio, ai fini della notificazione degli atti tributari, presso una persona o un ufficio ubicato nel Comune di ultima residenza, comunicando tale sua eventuale scelta all’ente impositore territorialmente competente, mediante raccomandata a/r oppure tramite espressa specificazione nella dichiarazione dei redditi annuale, disponendo – come detto - l’inapplicabilità dell’art. 142 c.p.c.

Pertanto, anche se la residenza estera del contribuente notificando era conoscibile all’Amministrazione finanziaria, in quanto oggetto di iscrizione all’A.I.R.E., l’Ufficio impositore era comunque legittimato ad effettuare la notificazione dell’atto impositivo mediante mera affissione di un avviso di deposito dell’atto presso l’albo pretorio del Comune di ultima residenza, ai sensi del D.P.R. n. 600/1973, art. 60, comma 1, lett. e).

Con il passare del tempo, il Legislatore è intervenuto dapprima a modificare il citato art. 60, introducendo al comma 1, la lett. e-bis), con cui si disponeva, in favore del contribuente non residente nello Stato italiano, la facoltà di comunicare all’Amministrazione finanziaria l’indirizzo estero ove ricevere la notificazione dei provvedimenti tributari mediante raccomandata con avviso di ricevimento, ferma comunque restando l’inapplicabilità dell’art. 142 c.p.c. (D.L. n. 223 del 2006, art. 37, comma 27).

In seguito, per mezzo della sopra citata pronuncia, la cui efficacia retroattiva è per orientamento della giurisprudenza di legittimità da ritenersi “indubbia”, la  Consulta ha poi ritenuto che le disposizioni normative portate dal combinato disposto di cui al D.P.R. n. 600/1973, artt. 58 e 60, fossero lesive dei principi insiti negli artt. 3 e 24 Cost., non garantendo ai contribuenti italiani iscritti all’A.I.R.E. il diritto di acquisire effettiva conoscenza dei provvedimenti tributari a loro destinati, così, di fatto, dando luogo ad una “ingiustificata disparità di trattamento rispetto ai residenti in Italia, ai quali detta conoscenza era invece garantita dal fatto che le notificazioni degli atti tributari sono effettuate nel domicilio fiscale, e cioè, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, denunciato art. 58, comma 2, nel comune nella cui anagrafe sono iscritte le persone fisiche contribuenti.”.

In altri termini, si è affermato che le disposizioni di cui al D.P.R. n. 600/1973 non consentivano al notificatario - non più residente in Italia - l’effettiva conoscenza degli atti a lui destinati, senza che a tale diminuita garanzia venisse a corrispondere un apprezzabile interesse dell’Amministrazione finanziaria notificante a non subire eccessivi aggravi nell’espletamento della procedura notificatoria.

Viceversa, la procedura di notificazione prevista in via generale dall’art. 142 c.p.c. assicura al contribuente l’effettiva conoscenza dell’atto a lui destinato, imponendo all’Amministrazione finanziaria di espletare la non troppo gravosa procedura di notifica presso la residenza estera risultante dall’A.I.R.E.

Successivamente, con il D.L. 25 marzo 2010, n. 40, art. 2, comma 1, lett. a) (convertito, con modificazioni, dalla L. 22 maggio 2010, n. 73) il Legislatore è nuovamente intervenuto sul tema andando ad inserire al D.P.R. n. 600/1973, art. 60, i commi 4 e 5, nei quali si prevede che, in alternativa alla procedura di cui all’art. 142 c.p.c., la notificazione ai contribuenti non residenti possa essere effettuata tramite spedizione di lettera raccomandata con avviso di ricevimento all’indirizzo risultante dall’A.I.R.E., salva la facoltà di procedere con la notifica mediante affissione presso l’albo pretorio, ipotesi - quest’ultima - applicabile solo in caso di esito negativo della spedizione effettuata all’estero.

Art. 60, comma 4: “Salvo quanto previsto dai commi precedenti ed in alternativa a quanto stabilito dall’art. 142 c.p.c., la notificazione ai contribuenti non residenti è validamente effettuata mediante spedizione di lettera raccomandata con avviso di ricevimento all’indirizzo della residenza estera rilevato dai registri dell’Anagrafe degli italiani residenti all’estero o a quello della sede legale estera risultante dal registro delle imprese di cui all’art. 2188 c.c.. In mancanza dei predetti indirizzi, la spedizione della lettera raccomandata con avviso di ricevimento è effettuata all’indirizzo estero indicato dal contribuente nelle domande di attribuzione del numero di codice fiscale o variazione dati e nei modelli di cui al comma 3, primo periodo. In caso di esito negativo della notificazione si applicano le disposizioni di cui alla lett. e), comma 1. “

Art. 60, comma 5: “La notificazione ai non residenti è validamente e effettuata ai sensi del comma 4, qualora i medesimi non abbiano comunicato all’Agenzia delle entrate l’indirizzo della loro residenza o sede estera o del domicilio eletto per la notificazione degli atti, e le successive variazioni, con le modalità previste con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate. La comunicazione e le successive variazioni hanno effetto dal trentesimo giorno successivo a quello della ricezione”.

In conclusione, dunque, nell’ipotesi di un contribuente italiano destinatario dell’atto impositivo che abbia proceduto ad iscriversi all’A.I.R.E., si ritiene che l’Amministrazione finanziaria non possa espletare direttamente la procedura prevista dall’art. 60, primo comma, lett. e), del D.P.R. n. 600/1973, per la notificazione degli avvisi di accertamento nei confronti dei contribuenti “assolutamente irreperibili”, dovendo effettuare la spedizione dell’atto, mediante raccomandata a/r, all’indirizzo estero risultante dall’A.I.R.E., pena la giuridica insistenza della procedura di notificazione.

MASSIME GIURISPRUDENZIALI A FAVORE DEL CONTRIBUENTE

Cass. civ., Sez. V, 24/08/2021, n. 23378

La notifica della cartella di pagamento a cittadino italiano avente all’estero una residenza conoscibile all’Amministrazione finanziaria, in base all’iscrizione all’A.I.R.E., per effetto della declaratoria di incostituzionalità del combinato disposto del D.P.R. n. 600/1973, artt. 58, commi 1 e 2, secondo periodo, e 60, comma 1, lett. c), e) ed f) e del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 26, nella parte in cui prevede la non applicabilità delle disposizioni di cui all’art. 142 c.p.c.

Ha errato la CTR nel considerare la validità della notifica della cartella di pagamento a cittadino italiano avente all’estero una residenza conoscibile all’Amministrazione finanziaria, in base all’iscrizione all’A.I.R.E., per effetto della declaratoria di incostituzionalità del combinato disposto del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 58, commi 1 e 2, secondo periodo, art. 60, comma 1, lett. c), e) ed f), del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 26, u.c., nella parte in cui prevede la non applicabilità delle disposizioni di cui all’art. 142 c.p.c.. 

Cass. civ., Sez. V, Ordinanza, 12/01/2018, n. 618 ​​​

In tema di accertamento delle imposte sui redditi, la sentenza della Corte costituzionale n. 366 del 2007, che ha dichiarato l’illegittimità costituzionale degli artt. 58, commi 1 e 2, e 60, comma 1, lett. c), e) ed f), del D.P.R. n. 600/1973, nella parte in cui escludono l’applicazione dell’art. 142 c.p.c. in caso di notificazione dell’avviso di accertamento a soggetti residenti all’estero, iscritti all’A.I.R.E., ha valenza retroattiva, determinando la nullità della notificazione eseguita in precedenza, senza che il rapporto giuridico possa ritenersi “esaurito” per il decorso dei termini per proporre ricorso contro l’atto di accertamento, impugnabile dal contribuente unitamente alla cartella di pagamento, facendo valere proprio il vizio della notifica dell’atto presupposto, come si desume dall’art. 19, comma 3, D.lgs. n.546 del 1992. (Cassa e decide nel merito, COMM.TRIB.REG. MILANO, 26/11/2009)

Cass. civ., Sez. V, Ordinanza, 28/04/2017, n. 10528

Nel caso di dichiarazione di illegittimità costituzionale di una norma processuale, fin quando la validità ed efficacia degli atti disciplinati da detta norma sono “sub judice”, il rapporto processuale non può considerarsi esaurito, sicché, nel momento in cui viene in discussione la ritualità dell’atto, la valutazione della sua conformità alla disposizione va valutata avendo riguardo alla modificazione conseguita dalla sentenza di illegittimità costituzionale, indipendentemente dal tempo in cui l’atto è stato compiuto. In applicazione di tale principio, la S.C. ha ritenuto la invalidità della notifica della cartella esattoriale a cittadino italiano avente residenza all’estero, conoscibile dall’amministrazione finanziaria attraverso l’iscrizione all’A.I.R.E. eseguita nell’anno 1998, senza l’osservanza delle disposizioni dell’art. 142 c.p.c. ed in base agli artt. 58, commi 1 e 2, e 60, comma 1 lettere c), e) ed f), del D.P.R. n. 600/1973, nonché dell’art. 26, ultimo comma, del D.P.R. n. 602 /1973, il cui combinato disposto è stato dichiarato incostituzionale dalla sentenza n. 366 del 2007 della Corte costituzionale). (Rigetta, COMM.TRIB.REG. MILANO, 13/02/2012)

Comm. trib. prov. Lombardia Milano, Sez. XII, Sentenza, 07/04/2014, n. 350

È illegittima la notifica del ruolo avvenuta da parte dell’Agente della riscossione attraverso la cartella di pagamento presso l’ultima residenza anagrafica di una contribuente per il quale risultava nota l’intervenuta iscrizione all’A.I.R.E. per trasferimento in altro Stato (Nel caso di specie la contribuente risultava destinataria di un’intimazione di pagamento notificatale presso l’ultima residenza anagrafica in Italia nonostante la precedente avvenuta iscrizione all’AIRE avvenuta in data 4 aprile 2011, della quale l’ente impositore e l’agente della riscossione erano a conoscenza).

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Se anche TU sei un cittadino residente all’estero, regolarmente iscritto all’AIRE, ed hai ricevuto la notifica di un atto da parte di Agenzia delle Entrate Riscossione, non esitare a CONTATTARCI per verificare che la procedura di notificazione sia avvenuta in maniera conforme a quanto previsto dalla normativa..